Finanziaria 2023 - I crediti d'imposta alle imprese per gas ed energia elettrica

Di seguito si riportano i contenuti delle norme relative ai crediti d’imposta riconosciuti alle imprese per contrastare l’aumento dei costi dell’energia elettrica e del gas naturale in capo alle imprese secondo il seguente sommario:

• Credito d’imposta imprese energivore
• Credito d’imposta per imprese dotate di contatori di energia elettrica di potenza disponibile pari o superiore a 4,5 kW
• Credito d’imposta per le imprese gasivore
• Credito d’imposta per l’acquisto di gas naturale da parte di imprese non gasivore
• Norme comuni ai crediti d’imposta delle imprese

Credito d’imposta imprese energivore (art.1, comma 2 della Legge 29/12/2022 n.197)

La norma riconosce un contributo straordinario, sotto forma di credito di imposta, alle imprese a forte consumo di energia elettrica, a condizione che i relativi costi per kWh della componente energia elettrica, calcolati sulla base della media dell’impresa del quarto trimestre 2022 ed al netto delle imposte e degli eventuali sussidi, abbiano subìto un incremento superiore al 30 per cento rispetto al medesimo periodo dell’anno 2019, anche tenuto conto di eventuali contratti di fornitura di durata stipulati dall’impresa.

Si ricorda che le imprese a forte consumo di energia elettrica sono quelle di cui all’elenco per l’anno 2023 pubblicato dalla Cassa per i Servizi Energetici e Ambientali e che hanno un consumo medio di energia elettrica, calcolato nel periodo di riferimento, pari ad almeno 1 GWh/anno e che rispettano uno dei seguenti requisiti:

• operano nei settori dell’Allegato 3 alla Disciplina in materia di aiuti di Stato a favore dell’ambiente e dell’energia 2014-2020 (estrazione di minerali, produzione di oli e grassi, tessitura, produzione di cemento, fabbricazione di componenti elettronici, etc.);
• operano nei settori dell’Allegato 5 alla Disciplina in materia di aiuti di Stato a favore dell’ambiente e dell’energia 2014-2020 (altri settori minerari e manifatturieri non inclusi nell’allegato 3) e sono caratterizzate da un indice di intensità elettrica positivo determinato, sul periodo di riferimento, in relazione al valore medio triennale del valore aggiunto lordo a prezzi di mercato non inferiore al 20 per cento;
• non rientrano fra quelle di cui ai precedenti punti, ma sono ricomprese negli elenchi delle imprese a forte consumo di energia redatti, per gli anni 2013 o 2014, dalla Cassa per i servizi energetici e ambientali (CSEA) in attuazione dell’articolo 39 del decreto legge n. 83 del 2012;

L’ammontare dell’agevolazione è pari al 45 % (in luogo del previgente 40 per cento) delle spese sostenute per la componente energetica acquistata ed effettivamente utilizzata nel primo trimestre 2023.

L’agevolazione è riconosciuta anche in relazione alla spesa per l’energia elettrica prodotta dalle imprese energivore e dalle stesse autoconsumata nel primo trimestre 2023. In tal caso l’incremento del costo per kWh di energia elettrica prodotta e autoconsumata va calcolato con riferimento alla variazione del prezzo unitario dei combustibili acquistati ed utilizzati dall’impresa per la produzione della medesima energia elettrica; sempre in tale ipotesi, il credito di imposta è determinato con riguardo al prezzo convenzionale dell’energia elettrica pari alla media, relativa primo trimestre 2023, del prezzo unico nazionale dell’energia elettrica.

Credito d’imposta per imprese dotate di contatori di energia elettrica di potenza disponibile pari o superiore a 4,5 kW (art.1, comma 3 della Legge 29/12/2022 n.197)

La norma attribuisce alle imprese dotate di contatori di energia elettrica di potenza disponibile pari o superiore a 4,5 kW, diverse dalle imprese energivore, a parziale compensazione dei maggiori oneri effettivamente sostenuti per l’acquisto della componente energia, un contributo straordinario, sotto forma di credito di imposta, pari al 35 per cento (in luogo del previgente 30 per cento) della spesa sostenuta per l’acquisto della componente energetica, effettivamente utilizzata nel primo trimestre dell’anno 2023.

Tale acquisto va comprovato mediante le relative fatture.

Così come previsto per le imprese “energivore” anche in questo caso l’agevolazione è concessa qualora il prezzo della stessa, calcolato sulla base della media dell’impresa riferita al quarto trimestre 2022, al netto delle imposte e degli eventuali sussidi, abbia subito un incremento del costo per kWh superiore al 30 per cento del corrispondente prezzo medio riferito al medesimo trimestre dell'anno 2019.

Credito d’imposta per le imprese gasivore (art.1, comma 4 della Legge 29/12/2022 n.197)

La norma riconosce alle imprese a forte consumo di gas naturale (cd. gasivore), a parziale compensazione dei maggiori oneri sostenuti per l’acquisto del gas medesimo, un contributo straordinario, sotto forma di credito di imposta, pari al 45 per cento (in luogo della precedente misura del 40 per cento) della spesa sostenuta per l’acquisto del medesimo gas consumato nel primo trimestre solare del 2023, per usi energetici diversi dagli usi termoelettrici.

Si ricorda che le imprese a forte consumo di gas naturale (cd gasivore) sono quelle di cui all’elenco per l’anno 2023 pubblicato dalla Cassa per i Servizi Energetici e Ambientali operante in uno dei settori di cui all’allegato 1 al decreto del Ministro della transizione ecologica 21 dicembre 2021, n. 541, che:

• operano nei settori elencati nell’allegato 1 al medesimo decreto;
• che hanno un consumo medio di gas naturale, calcolato per il periodo di riferimento, pari ad almeno 1 GWh/anno (ovvero

94.582 Sm3/anno, considerando un potere calorifico superiore per il gas naturale pari a 10,57275 kWh/Sm3);

• hanno consumato, nel primo trimestre solare dell’anno 2022, un quantitativo di gas naturale per usi energetici non inferiore al 25 per cento di tale volume di gas naturale, al netto dei consumi di gas naturale impiegato in usi termoelettrici.

Infatti, la Cassa per i servizi energetici e ambientali (CSEA), nel rispetto delle disposizioni impartite dall’Autorità di regolazione per energia reti e ambiente (ARERA) e verificati i requisiti di cui sopra, è tenuta a costituire, in riferimento a ciascun anno di competenza, l’elenco delle imprese a forte consumo di gas naturale.

Il contributo spetta qualora il prezzo di riferimento del gas naturale, calcolato come media, riferita al quarto trimestre 2022, dei prezzi di riferimento del Mercato Infragiornaliero (MI-GAS) pubblicati dal Gestore dei mercati energetici (GME), abbia subito un incremento superiore al 30 per cento del corrispondente prezzo medio riferito al medesimo trimestre dell’anno 2019.

Credito d’imposta per l’acquisto di gas naturale da parte di imprese non gasivore (art.1, comma 5 della Legge 29/12/2022 n.197)

La norma riconosce alle imprese diverse da quelle gasivore, a parziale compensazione dei maggiori oneri effettivamente sostenuti per l’acquisto del gas naturale, un contributo straordinario, sotto forma di credito di imposta, pari al 45 per cento della spesa sostenuta per l’acquisto del medesimo gas nel primo trimestre solare dell’anno 2023, per usi energetici diversi dagli usi termoelettrici.

Così come previsto per le imprese “gasivore”, anche in questo caso l’agevolazione spetta qualora il prezzo di riferimento del gas naturale, calcolato come media, riferita al quarto trimestre 2022, dei prezzi di riferimento del Mercato Infragiornaliero (MI-GAS) pubblicati dal Gestore dei mercati energetici (GME), abbia subito un incremento superiore al 30 per cento del corrispondente prezzo medio riferito al medesimo trimestre dell’anno 2019.

Norme comuni ai crediti d’imposta delle imprese (art.1, commi da 6 a 9 della Legge 29/12/2022 n.197)

La norma (al comma 6) chiarisce che ai fini della fruizione dei contributi straordinari, sotto forma di credito d'imposta, per le imprese non energivore e non gasivore, ove l'impresa destinataria del contributo si rifornisca, nel quarto trimestre del 2022 e nel primo trimestre del 2023, di energia elettrica o di gas naturale dallo stesso venditore da cui si riforniva nel quarto trimestre dell'anno 2019, il venditore, entro sessanta giorni dalla scadenza del periodo per il quale spetta il credito d'imposta, invia al proprio cliente, su sua richiesta, una comunicazione nella quale sono riportati il calcolo dell'incremento di costo della componente energetica e l'ammontare del credito d'imposta spettante per il primo trimestre 2023.

L'Autorità di regolazione per energia, reti e ambiente (ARERA), entro dieci giorni dalla data di entrata in vigore della presente legge, definisce il contenuto della predetta comunicazione e le sanzioni in caso di mancata ottemperanza da parte del venditore.

La norma (al comma 7) dispone in ordine all’utilizzo dei crediti di imposta in commento chiarendo che il termine per il relativo utilizzo è fissato al 31 dicembre 2023.

Più in dettaglio, i crediti di imposta sono utilizzabili esclusivamente in compensazione mediante F24 (ai sensi dell’articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241) senza necessità di apporre il visto di conformità per importi superiori a 5.000 euro.

Non si applicano i limiti di cui all’articolo 1, comma 53, della legge n. 244 del 2007, e di cui all’articolo 34 della legge n. 388 del 2000. In pratica, per i crediti d’imposta relativi al gas naturale e all’energia elettrica di cui sopra, non si applicano:

• il limite annuale di crediti d’imposta da indicare nel quadro RU del modello Redditi che possono essere utilizzati nel limite di 250.000 euro;
• il limite annuo dei crediti di imposta e dei contributi compensabili per soggetti intestatari di conto fiscale che è attualmente fissato a 2 milioni di euro.

Le agevolazioni non concorrono alla formazione del reddito d’impresa né della base imponibile dell’imposta regionale sulle attività produttive (Irap) e non rilevano ai fini della determinazione della percentuale di deducibilità degli interessi passivi, di cui all’articolo 61 del Testo unico delle imposte sui redditi (D.P.R. n. 917 del  1986 - TUIR), né rispetto ai criteri di inerenza delle altre spese, di cui all’articolo 109, comma 5, del medesimo TUIR.

I crediti d’imposta sono cumulabili con altre agevolazioni che abbiano ad oggetto i medesimi costi, a condizione che tale cumulo, tenuto conto anche della non concorrenza alla formazione del reddito e della base imponibile Irap, non porti al superamento del costo sostenuto.

La norma (al comma 8) dispone che i crediti d’imposta sono cedibili, solo per intero, dalle medesime imprese beneficiarie ad altri soggetti, compresi gli istituti di credito e gli altri intermediari finanziari, senza facoltà di successiva cessione, fatta salva la possibilità di due ulteriori cessioni, se effettuate a favore di banche e intermediari finanziari iscritti all’albo previsto dal Testo Unico Bancario - TUB (articolo 106 del decreto legislativo 1° settembre 1993, n. 385), società appartenenti a un gruppo bancario iscritto all’albo apposito (articolo 64 TUB) ovvero imprese di assicurazione autorizzate ad operare in Italia ai sensi del codice delle assicurazioni private - CAP, di cui al decreto legislativo 7 settembre 2005, n. 209.

In caso di cessione dei crediti d’imposta le imprese beneficiarie sono tenute a chiedere il visto di conformità dei dati relativi alla documentazione che attesta la sussistenza dei presupposti che danno diritto ai crediti d’imposta.

Inoltre il credito d’imposta è usufruito dal cessionario con le stesse modalità con le quali sarebbe stato utilizzato dal soggetto cedente e, comunque, entro la medesima data del 31 dicembre 2023.

Valgono per le cessioni dei crediti le regole già note per la cessione dei crediti in materia di bonus edilizi o superbonus.

Viene comunque demandato a un provvedimento del direttore dell’Agenzia delle entrate la definizione delle modalità attuative delle disposizioni relative alla cessione e alla tracciabilità dei crediti d’imposta, da effettuarsi in via telematica, anche avvalendosi dei soggetti di cui al comma 3, dell’articolo 3 del D.P.R. n. 322 del 1998.

La norma (al comma 9), affida al Ministero dell'economia e delle finanze il monitoraggio delle fruizioni dei crediti d'imposta, ai fini del rispetto delle norme di contabilità pubblica.

Note e indicazioni comuni ai crediti d’imposta delle imprese (da precedenti documenti di prassi)

In assenza di diverse indicazioni si rendono applicabili tutti i chiarimenti forniti dai precedenti documenti di prassi da parte dell’Agenzia delle entrate.

Pertanto si possono riepilogare i principali chiarimenti a suo tempo forniti:

1. Spettanza del credito per il settore trasporti

La Circolare n. 36/E l’Agenzia delle Entrate (rif.§ 5.10 e .§ 5.12) ha chiarito che il credito d’imposta riguarda i costi sostenuti sia per il consumo di GAS NATURALE LIQUEFATTO (GNL o dall’inglese LNG - Liquefied natural gas) che quelli relativi al GAS NATURALE COMPRESSO (GNC ovvero CNG - Compressed Natural Gas – In Italia comunemente chiamato “metano”).

Diversamente, non spetta il credito previsto per il gas naturale sul GPL (Gas di Petrolio Liquefatto) in quanto sotto il profilo merceologico è un derivato del petrolio e non è quindi qualificabile come «gas naturale».

La norma prevede che il “gas naturale” è oggetto del credito qualora sia utilizzato “per usi energetici diversi dagli usi termoelettrici” quindi è oggetto del bonus anche l’utilizzo quale “carburante per motori”. Tale chiarimento fornito dalla stessa Agenzia con la circolare n.20/E del 16.6.2022, punto 2.2., seppur emanato con riferimento alle imprese “gasivore” non può non essere esteso anche alle imprese “non gasivore”. La Circolare n.36 dell’Agenzia delle Entrate pur ammettendo oggettivamente il GNL (gas naturale liquefatto) e il GNC (gas metano) tra i gas naturali destinatari dei crediti in quanto trattasi comunque di consumi energetici diversi dai termoelettrici, non chiarisce alcuni punti che avrebbero avuto necessità di chiarimenti/conferme.

In assenza di indicazioni specifiche si ritiene che l’alimentazione dei motori per il trasporto rientri nel campo applicativo dei crediti d’imposta e che il tipo di mezzo utilizzato sia irrilevante. Pertanto il credito si ritiene spetti sia per gli automezzi destinati al trasporto merci conto terzi, sia quelli del trasporto merci conto proprio, nonché le imprese che effettuano servizi taxi, NCC Auto, NCC Bus, e le imprese che utilizzano autovetture che possono quindi usufruire del credito di imposta riconosciuto sul gas naturale effettivamente utilizzato come carburante per motori.

La norma prevede che ai fini del calcolo della spesa per l’acquisto del gas naturale devono essere considerati i costi della componente gas, “ad esclusione di ogni altro onere accessorio, diretto e/o indiretto, indicato in fattura diverso dalla componente gas” (quindi escluse le spese di trasporto del gas e l’IVA).

Alriguardo,vistochelanormarichiede di escludere talune voci “indicate in fattura” è evidente che normalmente sulle fatture emesse dai distributori di carburante per il GNL e il GNC l’unica voce separatamente indicata è l’IVA che a questo punto sarà l’unica ad dover essere esclusa dalla base imponibile del credito d’imposta.

Sempre con riferimento all’obbligo di dimostrare che, oggettivamente, il costo medio del gas (in questo caso “metano”) nel periodo di riferimento è stato superiore del 30% rispetto al costo medio dello stesso periodo del 2019, nulla hanno detto finora gli organi competenti (Agenzia delle entrate, MISE ed Arera). Infatti, a differenza del gas naturale il MI-GAS non pubblica i prezzi medi del gas “metano” rendendo così impossibile recuperare tali informazioni dalla fonte indicata nella norma. Si ritiene pertanto che in tale caso dovrebbe bastare la conservazione degli andamenti medi del prezzo del gas “metano” pubblicati periodicamente dal MISE o da altre fonti specializzate. Ad esempio attraverso il sito di “metanoauto.com” al seguente indirizzo https://www.metanoauto.com/modules.php?name=Costi_Carburanti&pa=storicoemerge che il prezzo medio dello stesso fino a giugno 2021 era attestato intorno ad 1 euro per kg ed ad ottobre 2022 (ultimo dato reso disponibile) è attestato intorno ad un prezzo medio di 2,2 euro per kg. Tale incremento quindi, anche se al lordo dell’IVA, supera ampiamente il requisito necessario di incremento del 30% per la fruizione del credito d’imposta. Quindi, al momento e fino a quando i prezzi del gas “metano” non si ridurranno drasticamente, il requisito del superamento deve intendersi oggettivamente superato.

2. Soggetti beneficiari dei crediti

Relativamente ai soggetti beneficiari dei bonus in esame l’Agenzia nella Circolare n. 36/E in esame specifica che gli stessi spettano a tutte le imprese (commerciali / agricole) residenti, indipendentemente dalla forma giuridica / dimensioni aziendali / regime contabile adottato, comprese:

• • le stabili organizzazioni di soggetti non residenti;
  • gli enti commerciali / non commerciali di cui all’art. 73, comma 1, lett. c), TUIR, indipendentemente dalla loro natura (pubblica /privata) o dalla forma giuridica (consorzio, fondazione, ecc.), incluse IPAB, ASP, IRCSS, AUSL e ONLUS, “nel presupposto che esercitino anche un’attività commerciale”.

Con specifico riferimento agli enti non commerciali e alle ONLUS, il beneficio spetta solo con riferimento alle spese di energia/gas utilizzate nell’ambito dell’attività commerciale eventualmente esercitata. Nel caso in cui l’ente non sia dotato di contatori separati per l’esercizio dell’attività commerciale rispetto a quelli per lo svolgimento dell’attività istituzionale è necessario individuare criteri oggettivi e coerenti con la natura dei beni acquistati al fine di consentire una corretta imputazione delle spese (ad esempio, la metratura delle superfici adibite all’attività commerciale rispetto a quella totale complessivamente utilizzata).

3. Assenza dei dati 2019 per verificare il superamento della soglia del 30% di incremento dei costi dell’energia elettrica

Al riguardo l’Agenzia ha precisato che per le imprese non ancora costituite nel 2019 in mancanza di dati del parametro iniziale di riferimento (parametro soggettivo), va considerato l’importo medio oggettivo riferito al trimestre precedente.

Quindi con riferimento al credito per il 1 trimestre 2023 occorrerà attendere il valore che sarà reso noto successivamente dall’Agenzia delle entrate con riferimento al 4 trim 2022.

Al riguardo si ricorda che è da considerare impresa non ancora costituita non solo l’impresa che ha aperto la propria posizione fiscale dopo il 2019, ma anche le imprese che sono derivate da operazioni di trasformazione sostanziale soggettiva (es.: conferimenti, trasformazioni, cessioni, ecc.) per non coincidenza della soggettività passiva, nonché le imprese che, pur esistenti nel 2019, allora non erano provviste di allacciamenti propri di energia.

Per il credito d’imposta relativo al gas naturale per il 1 trimestre 2023, anche per le imprese non ancora costituite nel 2019, non vi sono problemi in quanto il valore è sempre desumibile oggettivamente: prezzo di riferimento del gas naturale, calcolato come media, riferita al quarto trimestre 2022, dei prezzi di riferimento del Mercato Infragiornaliero (MI-GAS) pubblicati dal Gestore dei mercati energetici (GME).

4. Spettanza dei crediti d’imposta per l’acquisto di energia elettrica in caso di locazione di immobile

La circolare n. 36/E dell’Agenzia delle entrate (rif. § 5.1) ha chiarito che in caso l’immobile sia locato e i contatori intestati al locatore, i crediti spettano all’impresa conduttrice (e non al locatore), a condizione che

«ne sostenga l’effettivo onere economico attraverso un riaddebito analitico».

Conseguentemente, i requisiti di accesso (soggettivo e oggettivo) al beneficio di cui trattasi vanno verificati in capo al conduttore, compreso il «confronto» per l’incremento del 30% tra il 2019/2022 (rif. § 5.3);

A tal fine, precisa l’Agenzia in circolare, la documentazione necessaria per il conduttore è:

• • la copia delle fatture d’acquisto (intestate al locatore);
  • le fatture o note di riaddebito delle stesse emesse dal locatore;
  • il contratto di locazione dell’immobile o di altro atto che preveda espressamente l’imputazione analitica delle spese concernenti le anzidette utenze in carico al conduttore dell’immobile;
  • la documentazione probatoria relativa all’avvenuto pagamento da parte del conduttore.

5. Criterio di calcolo del credito d’imposta nel caso di fatture riportanti i consumi relativi a trimestri differenti

Nelle FAQ della circolare n.36/E l’Agenzia delle entrate ha chiarito che nel caso in cui la fattura di dettaglio con competenza di un determinato periodo indichi unitariamente la materia (energia elettrica o gas naturale) consumata anche nel mese successivo, ricadente in un trimestre differente, il contribuente è tenuto a dividere il totale della spesa sostenuta per i giorni di riferimento e moltiplicarlo per i giorni di ciascun periodo; ciò al fine di ottenere il dettaglio della spesa sostenuta con riferimento al mese di giugno, utile per il calcolo del credito d’imposta spettante per il periodo in modo proporzionale relativamente ai diversi periodi spettanti.

     6.Spettanza del credito d’imposta per l’energia elettrica e il gas naturale acquistati e utilizzati per un immobile adibito a uso foresteria

L’Agenzia delle Entrate nelle FAQ della circolare n.36/E ha chiarito che nell’ipotesi di stipula di un contratto di locazione a uso foresteria i benefici possono essere usufruiti dall’impresa conduttrice, ancorché l’immobile sia a destinazione abitativa.

Ciò nel caso i relativi costi per l’acquisto della componente energetica e gas ineriscano all’attività di impresa e siano rimasti definitivamente in carico alla stessa, senza che quest’ultima abbia addebitato la spesa sostenuta nei confronti del dipendente/utilizzatore dell’immobile.